FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI ve UYGULANMASI

Finansman gider kısıtlaması 6322 sayılı Kanunun 37 nci maddesiyle 1/1/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere bu Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle...

2150 0

Bilge Yelkenci

Bilge Yelkenci

 Finansman gider kısıtlaması 6322 sayılı Kanunun 37 nci maddesiyle 1/1/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere bu Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle; kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere  Cumhurbaşkanı  Kararıyla kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak kabul edilmiştir.
    Finansman gider kısıtlaması uygulamasında, yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi gerekmekte olduğundan bu düzenleme bilanço esasına tabi mükellefler için geçerli olup işletme hesabı esasına tabi mükellefler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.
-  5684 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan sigorta ve reasürans şirketleri,
 - 5411 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan Türkiye'de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dışında kurulu bu nitelikteki kuruluşların Türkiye'deki şubeleri ve finansal holding şirketleri,
- 6362 sayılı Kanun kapsamında sermaye piyasası faaliyetinde bulunan kurumlar,
- 6361 sayılı Kanunun ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri ve
- 4632 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan emeklilik şirketleri finansman gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaklardır.
        Gider kısıtlaması kapsamına giren yabancı kaynaklara ilişkin giderlerin maliyete dahil edilmesi durumunda kısıtlama olmayacaktır. Vergi Usul Kanununun 262’nci maddesi ve bu maddeye ilişkin Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, zorunlu olarak ya da mükellefin ihtiyarında maliyete eklenen yabancı kaynaklara ait gider ve maliyetler gider kısıtlamasına konu olmayacaktır.
      Teminat mektubu komisyonları, tahvil ihracı ile ilgili olarak yapılan baskı ve benzeri giderler ile ipotek masrafları gibi herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmaksızın yapılan giderlerin gider kısıtlamasına konu edilmesi söz konusu değildir. Aynı şekilde bir finansman gideri olmayıp finansman geliri azalması niteliğinde olan erken ödeme iskontoları veya peşin ödeme iskontoları da gider indirimi kısıtlaması kapsamı dışındadır. Bir gider veya maliyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerekmektedir.
    Öte yandan, kredi sözleşmelerine ilişkin olarak ödenen damga vergisi veya banka havale ücretlerine ilişkin ödenen banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmayan gider ve maliyet unsurları gider indirimi kısıtlaması uygulamasına tabi olmayacaktır. Bu giderlerden kredi faizleri üzerinden hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın işletmede kullanım süresine bağlı olarak doğanların ise gider indirimi kısıtlaması uygulamasına konu edileceği açıktır.
Geçici vergi dönemlerinde finansman gider kısıtlaması
     Kanunun 11’inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi kapsamında finansman gider kısıtlaması 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı’yla, 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmaya başlandığından,  hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 2021 yılının ilk geçici vergilendirme döneminde,  kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan mükelleflerde ise 2021 yılında başlayan özel hesap döneminin ilk geçici vergilendirme döneminde yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi yapılarak dikkate alınacaktır.
    Önceki geçici vergilendirme dönemlerinde finansman gider kısıtlaması şartlarını taşımayan mükellefler, şartların oluştuğu geçici vergilendirme döneminden itibaren finansman gider kısıtlamasına tabi olacaktır. Bu durumda, önceki geçici vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak düzeltme beyannamesi verilmesine gerek bulunmamaktadır. Yıllık dönemde finansman gider kısıtlamasına tabi olunup olunmayacağı hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınarak tespit edilecektir. Özel hesap dönemi 2021 yılı içinde sona eren  mükellefler, 2021 yılı içinde başlayıp 2022 yılında sona erecek özel hesap dönemlerinde şartların oluşması halinde finansman gider kısıtlaması uygulamaya başlayacaklardır.
Yıllara sari inşaat ve onarma işleri ile uğraşan mükelleflerde gider kısıtlaması uygulaması
     Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesi hükmüne göre birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kâr veya zarar işin bittiği yıl kesin olarak tespit edilmekte ve kazancın tamamı o yılın geliri sayılarak vergilendirilmektedir. Bu işlerle uğraşanların kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, işin kesin kâr veya zararının tespit edildiği yıl kazancının hesaplanmasında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerektiğinden, gider kısıtlamasına ilişkin uygulama da aynı dönemde yapılacaktır.
         Öte yandan, gider indirimi kısıtlamasına ilişkin hükümler 1/1/2021 tarihinden itibaren uygulanmak üzere yürürlüğe girdiğinden, bu tarihten önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmiş olan ancak yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin kazancı işin bittiği yılın kazancı olarak beyan edileceğinden henüz kurum kazancının tespitinde dikkate alınmamış olan finansman giderlerinin, inşaat ve onarma işi kazancının hangi yıl beyan edildiğine bakılmaksızın, gider indirimi kısıtlanmasına konu edilmezler.
    Finansman giderlerinin yanı sıra finansman geliri de elde etmiş olan mükelleflerin gider kısıtlaması uygulamasında söz konusu gelir ve giderlerini birbiri ile mukayese etmek suretiyle netleştirmeleri mümkün olmayıp finansman giderleri toplamının gider kısıtlamasına konu edilmesi gerekmektedir.
   Yabancı kaynak kullanımından doğan kur farkı giderleri; yabancı kaynağın hangi yılda kullanıldığına bakılmaksızın, 2021 yılı kazancının tespiti de dahil olmak üzere döviz kurlarındaki değişim dikkate alınarak hesaplanan gerçek tutarları ile gider indirimi kısıtlamasına konu edilir.
       İşletmenin kullanmış olduğu yabancı kaynaklara ilişkin faiz ve kur farkı gibi giderlerin örtülü sermaye, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı veya binek otomobillerde gider kısıtlaması uygulamaları nedeniyle zaten kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmamış olduğundan, KKEG olarak dikkate alınmış olan bu kısım finansman gider kısıtlamasına tabi tutarın hesabında dikkate alınır.
       Finasman Gider Kısıtlaması Uygulaması ve Bir Örnek:
     Yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan her türlü faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı, faktoring kuruluşlarına verilen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında yapılmış olan gider ve maliyet unsurlarından oluşur. Bu tutarların yer aldığı 780, 660, 656 hesaplar ve benzeri hesaplardaki rakamlar kısıtlamaya tabi olacak. Gider kısıtlamasının yapılacağı dönem itibariyle çıkarılan bilançodaki özsermaye olup, her dönem sonu itibariyle bilanço çıkarılması gerekiyor.  Örneğin; 2021/1. Geçici için 31.03.2021 tarihli bilançodaki özsermaye dikkate alınacaktır. Teminat mektubu komisyonları, tahvil ihracı ile ilgili olarak yapılan baskı ve benzeri giderler ile ipotek masrafları gibi herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmaksızın yapılan giderlerin gider kısıtlamasına konu edilmesi söz konusu değildir. Aynı şekilde bir finansman gideri olmayıp finansman geliri azalması niteliğinde olan erken ödeme iskontoları veya peşin ödeme iskontoları da gider indirimi kısıtlaması kapsamı dışındadır. Kredi sözleşmelerine ilişkin olarak ödenen damga vergisi veya banka havale ücretlerine ilişkin ödenen banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmayan gider ve maliyet unsurları gider indirimi kısıtlaması uygulamasına tabi olmayacaktır. İlgili duran varlık kullanılmaya hazır hale gelinceye kadar yatırım projelerine ilişkin olarak “Yapılmakta olan yatırımlar” hesabında izlenen tutarlar da dahil olmak üzere her türlü (teşvik belgeli veya belgesiz) amortismana tabi iktisadi kıymetler olup, bunların maliyetine eklenen finansman giderleri kısıtlamaya tabi olmayacaktır.  Gelir tablosunda yer alan doğrudan finansman giderleri kısıtlamaya tabi olacak ve bu giderler içinden yatırım maliyetine aktarılan tutar olursa, aktarılan tutar gider kısıtlamasına tabi olmayacak, kalan tutar kısıtlamada dikkate alınacaktır.
Örnek:

 
 
 Finansman gider kısıtlamasına ilişkin sorunlar;
-          Düzenleme öncesi borçlanmaların kapsama dahil edilmemesi (mülga 5422 sayılı KVK döneminde uygulanan finansman gider kısıtlamasında, Danıştay’ın düzenleme öncesinde kullanılan kredilerin kısıtlamaya tabi olmayacağı yönünde kararları bulunmakta olup burada da, gereksiz ihtilafların önüne geçmek adına, düzenleme öncesi alınan borçların kapsama dahil edilmemesi gerektiği)
-          KDV yüklenimi olan borçlanmalara ilişkin olarak KDV indirimine imkan tanınması,( KDV yükü içeren finansman giderlerinin KKEG olan kısmı açısından KDV indirim hakkının devam edip etmediği konusu önem taşımaktadır. KDVK’nın 30/d maddesi gereği finansman gider kısıtlamasına tabi tutulan giderlere ait KDV tutarlarının indirimi, mevcut düzenlemeler çerçevesinde, mümkün görünmüyor. Mülga 5422 sayılı KVK döneminde uygulanan finansman gider kısıtlamasında, Tebliğ açıklamasıyla, KDV indirimlerinin reddedilmeyeceği belirtilmiş olduğu için burada da Tebliğ ile benzer bir izaha yer verilmeli)
-          İmalatçıların (daha önceki düzenlemede olduğu gibi) kapsam dışına alınması,
-          Mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan tedarik borçlanmaların düzenleme dışında tutulması, (Yabancı kaynak ifadesine, mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan borçların da dahil olup olmadığı konusunda, mülga 5422 sayılı KVK’daki uygulamaya benzer şekilde, bu borçların da kapsama dahil olduğunu anlıyoruz. Ancak, Pandemi döneminde artan tedarik sorunları nedeniyle düzenlemenin bu kısmının, en azından 2021 yılı için, uygulanmaması gerektiği kanaatindeyiz. Ayrıca, yatırım maliyetine dahil edilen finansman giderleri kapsam dışında olduğu için öz sermaye kıyaslamasında bu yabancı kaynaklarında hesaplamaya dahil edilmemesi gerektiği)
-          Yatırım kavramının netleştirilmesi ve yatırım maliyetiyle ilişkilendirilen yabancı kaynakların öz sermaye mukayesesinde dikkate alınmaması,
-          Finansman gider ve kur farkı zararının yanı sıra faiz geliri ya da kur farkı geliri elde eden mükelleflerin bu tutarlarının KKEG tutarından mahsup edilmesine olanak tanınması olarak sıralanabilir.
 

Bilge YELKENCİ
Mali Müşavir-Bağımsız Denetçi
bilgemalimusavir17@gmail.com


Etiketler; #bilge yelkenci
Yorum Ekle
İsim
Dikkat! Suç teşkil edecek, yasadışı, tehditkar, rahatsız edici, hakaret ve küfür içeren, aşağılayıcı, küçük düşürücü, kaba, pornografik, ahlaka aykırı, kişilik haklarına zarar verici ya da benzeri niteliklerde içeriklerden doğan her türlü mali, hukuki, cezai, idari sorumluluk içeriği gönderen Üye/Üyeler’e aittir.